Главный врач медицинского учреждения, применяющего общую систему налогообложения, отправляется на медицинский форум. В учреждении есть Положение о командировках, согласно которому работник на основании приказа направляется на форум. У сотрудника есть билеты туда и обратно, которые оформлены датой приказа, документы на проживание в гостинице, карточка гостя (пригласительный билет), программа форума. Какие еще необходимы документы для документального подтверждения расходов на участие сотрудника в форуме?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Документальным подтверждением расходов на участие в форуме могут быть:

- приглашение на участие (карта гостя);

- подробная программа форума;

- приказ о направлении в командировку;

- должностная инструкция работника, подтверждающая наличие непосредственной связи тематики форума с исполняемыми им обязанностями и видом деятельности учреждения;

- авансовый отчет с приложенными к нему документами (счет гостиницы, билеты на проезд, др.);

- командировочное удостоверение и отчет о служебном задании (в случае, если в учреждении эти документы применяются).

Обоснование вывода:

Порядок направления работников в служебные командировки установлен Трудовым Кодексом РФ (ТК РФ) и Положением об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденным постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749 (далее – Положение) (ст. 166 ТК РФ).

При направлении работника в служебную командировку ему гарантируются сохранение места работы (должности) и среднего заработка, а также возмещение расходов, связанных со служебной командировкой, к которым относятся (ст.ст. 167, 168 ТК РФ, п. 11 Положения):

- расходы по проезду;

- расходы по найму жилого помещения;

- дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные);

- иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.

Для целей налогообложения прибыли командировочные расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ). Учреждение может признать в качестве командировочных расходов:

- оплату проезда работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы;

- плату за наем жилого помещения. По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами);

- суточные или полевое довольствие;

- оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов;

- консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы.

При применении метода начисления для целей налогообложения прибыли командировочные расходы признаются в момент утверждения авансового отчета (пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Указанные расходы уменьшают налогооблагаемую прибыль, если они отвечают требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, а именно экономически оправданы, подтверждены документами и осуществлены для деятельности, направленной на получение дохода.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Исчерпывающего перечня документов, которые необходимо оформить для подтверждения расходов в целях налогообложения, не существует. Из документов, которые имеются у учреждения, должно быть очевидно, что те или иные затраты фактически произведены.

Исходя из положений ст. 313 НК РФ подтверждением данных налогового учета (наряду с регистрами налогового учета и расчетом налоговой базы) являются первичные учетные документы (включая справку бухгалтера).

Поскольку в налоговом законодательстве не приведено понятие первичных документов, на основании ст. 11 НК РФ следует использовать определения из других отраслей законодательства. В частности, понятие первичных документов содержит законодательство по бухгалтерскому учету.

В соответствии с ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее – Закон N 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Первичные документы должны содержать обязательные реквизиты, предусмотренные ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ (смотрите также письма Минфина России от 19.01.2015 N 03-03-06/1/879, от 05.12.2014 N 03-03-06/1/62458).

Отсутствие первичных документов либо их неверное оформление влечет за собой невозможность признания в целях налогообложения тех или иных затрат.

С 8 января 2015 года вступило в силу постановление Правительства РФ от 29.12.2014 N 1595 "О внесении изменений в некоторые акты Правительства Российской Федерации" (далее – Постановление N 1595). Постановлением N 1595, в частности, внесены изменения в Положение, из которого исключены нормы, предусматривающие необходимость оформления таких документов, как командировочное удостоверение, служебное задание и отчет о выполненной работе в командировке.

Новая редакция Положения, как и раньше, предусматривает, что в служебную командировку сотрудник направляется на основании соответствующего решения работодателя (приказа) на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы (абзац 2 п. 3 Положения). То есть по смыслу п. 3 Положения решение работодателя должно содержать указание на срок командировки, место командирования и содержание служебного поручения.

Пунктом 26 Положения установлено, что по возвращении из командировки работник обязан представить работодателю в течение 3 рабочих дней авансовый отчет об израсходованных в связи с командировкой суммах и произвести окончательный расчет по выданному ему перед отъездом в командировку денежному авансу на командировочные расходы.

К авансовому отчету прилагаются документы:

- о найме жилого помещения;

- о фактических расходах по проезду (включая оплату услуг по оформлению проездных документов и предоставлению в поездах постельных принадлежностей);

- об иных расходах, связанных с командировкой.

Таким образом, применительно к новой редакции Положения, обязательными документами, подтверждающими командировочные расходы, являются:

- решение работодателя (приказ) о направлении в командировку;

- авансовый отчет с приложением документов, подтверждающих понесенные командированным сотрудником расходы в период командировки.

Помимо того, что представляемые сотрудником документы должны подтвердить факт осуществления затрат, они должны подтвердить производственную направленность расходов (смотрите, например, определение ВАС РФ от 26.03.2014 N ВАС-2788/14).

При оценке соответствия осуществленных затрат критериям обоснованности и экономической оправданности следует принимать во внимание правовые позиции, выраженные в определениях КС РФ от 04.06.2007 N 320-О-П и 366-О-П, постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53, о чем свидетельствуют, например, письма Минфина России от 26.05.2015 N 03-03-06/1/30165, от 06.02.2015 N 03-03-06/1/4993, от 10.02.2010 N 03-03-05/23, от 02.02.2010 N 03-03-05/14:

- расходы оправданы и экономически обоснованы, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При этом имеет значение лишь цель деятельности, а не ее результат;

- экономическая оправданность расходов не может оцениваться исходя из их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата – целесообразность, рациональность, эффективность финансово-хозяйственной деятельности вправе оценивать лишь сам хозяйствующий субъект, поскольку он осуществляет деятельность самостоятельно и на свой риск. Суды не призваны проверять экономическую целесообразность принимаемых налогоплательщиком решений в сфере бизнеса;

- все произведенные организацией расходы изначально предполагаются обоснованными. Доказывать их необоснованность должны именно налоговые органы.

Поскольку нормами НК РФ не установлен перечень необходимых документов, которыми может быть подтверждена производственная направленность расходов, в том числе связанных с командировками, учреждение самостоятельно, исходя из специфики осуществляемой деятельности, определяет необходимость оформления того или иного документа с этой целью (кроме обязательных, установленных законодательно, о которых мы выше сказали).

Изменения, внесенные Постановлением N 1595, не обязывают работодателей оформлять командировочные удостоверения и служебное задание, но и не содержат запрет на их оформление. Соответственно, работодатель вправе и в дальнейшем применять указанные документы, установив в своем локальном нормативном акте правило, предусматривающее необходимость их оформления при направлении работника в командировку, а также обязанность работников делать отметки в командировочных удостоверениях в месте командирования, а по возвращении из командировки – сдавать их работодателю и составлять отчет о выполнении задания.

Наличие командировочного удостоверения, а также служебного задания, содержащего отчет о выполненной в командировке работе, служит дополнительным аргументом в пользу правомерности признания расходов на командировки, что минимизирует налоговые риски.

Так, например, в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 02.07.2009 N А32-15354/2007-23/441-12/353 (определением ВАС РФ от 04.09.2009 N 11418/09 в передаче дела для пересмотра в порядке надзора налоговому органу отказано), суд указал, что производственная направленность командировочных расходов сотрудников, направленных на семинар, подтверждается отчетами о выполнении ими служебного задания.

ФАС Московского округа в постановлении от 27.09.2007 N КА-А40/9456-07 указал, что расходы организации на командировку молодых специалистов на научно-техническую конференцию молодежи носят производственный характер, являются документально подтвержденными (приказ о командировке, служебное задание, программа конференции, отчет о выполнении задания по командировке, авансовый отчет с приложением документов, подтверждающих командировочные расходы работника) и экономически обоснованными, поскольку произведены организацией для осуществления ее основного вида деятельности – транспортировки нефти – и направлены на получение дохода.

Из анализа арбитражной практики можно сделать вывод, что при рассмотрении производственной направленности командировочных расходов, связанных с поездкой работников на такие мероприятия, как форумы, семинары конференции, часто в качестве подтверждающего документа рассматривается программа мероприятия (смотрите, например, постановления ФАС Московского округа от 22.02.2013 N Ф05-15934/12 по делу N А40-12064/2011, Девятого арбитражного апелляционного суда от 10.10.2013 N 09АП-30657/13). Дополнительно смотрите также письмо УФНС России по г. Москве от 28.06.2007 N 20-12/060987.

Кроме того, суды признают в качестве подтверждения участия работников налогоплательщика в таких мероприятиях, как форумы, распечатки с сайта форума (постановление ФАС Московского округа от 04.04.2011 N Ф05-5259/10 по делу N А40-140560/2009).

Как следует из вопроса, в рассматриваемом случае главный врач медицинского учреждения был направлен на медицинский форум, что говорит о производственной направленности расходов, связанных с указанной командировкой.

Документальным подтверждением расходов на участие в форуме могут быть:

- приглашение на участие (карта гостя);

- подробная программа форума;

- приказ о направлении в командировку;

- должностная инструкция работника, подтверждающая наличие непосредственной связи тематики форума с исполняемыми им обязанностями и видом деятельности учреждения;

- авансовый отчет с приложенными к нему документами (счет гостиницы, билеты на проезд, др.);

- командировочное удостоверение и отчет о служебном задании (в случае, если в учреждении эти документы применяются).

Ответ подготовил эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ Вахромова Наталья